måndag 9 september 2019

Analys av KPMGs analys av remissutfallet beträffande förslaget om rapporteringspliktiga skattearrangemang

WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS, no 4/2019
9 september 2019

--------------------------------------------------------

På KPMGs website Tax News nr 33 rapporteras av Magnus Nilsson och Kristofer Brodin om ”Stark remisskritik mot förslaget om rapporteringsplikt för vissa arrangemang på skatteområdet”, (SOU 2018:91). Förslaget bygger på EUs direktiv DAC6 om s.k. Mandatory Disclosure Rules förkortat MDR. Direktivet innebär kortfattat att medlemsstaterna, i syftet att på ett tidigt stadium få kännedom om olika skattearrangemang som potentiellt medför att skattesystemet kan utnyttjas på ett icke avsett sätt, åläggs att införa bestämmelser om att den som arrangerar eller deltager i sådana skatteupplägg skall rapportera detta till sina nationella skattemyndigheter när arrangemanget sätts i sjön. Syftet med direktivet är främst att i förväg motverka vad som kan uppfattas som speciellt ”aggressiva” metoder för att kringgå skattesystemet. Man har konstaterat att detta haft en omfattning av helt ofattbara proportioner. Den skatt som svenska multinationella företag på olika sätt undvikit i vissa utvecklingsländer har exempelvis konstaterats överstiga det bistånd som Sverige (och svenska skattebetalare) ger till dessa länder!

EU-direktivet är begränsat till att gälla endast gränsöverskridande arrangemang men utredningens förslag har utvidgats till att gälla även rent interna svenska arrangemang och skatteupplägg. Och det är på just denna punkt som kritiken bland remissinstanserna varit inriktad. När det gäller implementering av rapportering av gränsöverskridande arrangemang görs inga invändningar men detta av det enkla skälet att detta följer av tvingande EU-direktiv. Samtidigt bör dock påpekas att den kritik som sakligt framförs beträffande införandet av rapporteringsplikt för inhemska skatteförhållanden t.ex. vad gäller behovet av lagstiftningen, vissa tolkningsproblem, storleken av sanktioner m.m. även gör sig gällande vad avser de gränsöverskridande arrangemangen som omfattas av DAC6. Dessa problemställningar kommer med andra ord inte att försvinna bara för att man exkluderar de inhemska arrangemangen från rapporteringsplikt.
Dagens globaliserade samhälle som kännetecknas av vad som är en önskvärd fri handel och obehindrade investeringsmöjligheter kräver motsvarande insyn häri från skattemyndigheternas sida om hur den skattskyldige anordnat sina skatteaffärer. Detta i syfte att åstadkomma en sund konkurrens och riktig och rättvis beskattning. Självklart medför detta därmed en viss administrativ belastning för berörda skattskyldiga. Men detta skall inte överdrivas. Regelmässigt torde sådana arrangemang som åsyftas dokumenteras för internt bruk och diskussion antingen av den skattskyldige själv eller av dennes rådgivare och därmed finnas klara för rapportering till skattemyndigheterna utan nämnvärt vidare besvär.
Som utgångspunkt för sin analys av remissutfallet redovisar Nilsson/Brodin detta som om frågan gällde ett referat av en fotbollsmatch, att 35 remissinstanser helt eller delvis motsätter sig rapporteringsskyldighet för inhemska arrangemang och att endast Skatteverket ”aktivt” tillstyrker förslaget i denna del.
Vad som därvid är av särskild vikt att påpeka är att Skatteverket inte har något egenintresse i själva lagstiftningen som sådan och dessutom, i en fråga av detta slag, utan jämförelse är den viktigaste av alla remissinstanserna. Ingen av de övriga instanserna har tillnärmelsevis samma möjligheter att överblicka omfattningen av de skattearrangemang som förekommer eller att bedöma de risker som dessa medför för oönskade kringgåenden av vår skattelagstiftning. Och detta har Skatteverket, till skillnad mot övriga remissinstanser, på ett tydligt sätt över inte mindre än 33 sidor klargjort med evidensbaserade faktauppgifter. Verkets remiss tar också upp en rad konstruktiva åtgärder för att motverka en del av de olägenheter som lagförslaget medför och att minimera rapporteringsbehovet.
I stället citerar Nilsson/Brodin ett långt stycke av en remiss från ett multinationellt företag, Epiroc AB, som t.o.m. menar att rapporteringsskyldigheten kan komma att medföra att man finner det omöjligt att vara kvar i Sverige och som framhåller vikten av att så mycket som möjligt ”begränsa skadorna av EUs direktiv. ”
Att den aktuella rapporteringsplikten skulle medföra att multinationella företag skulle fly landet får dock avfärdas som rent nonsens. (Och om man flyr till ett annat EU-land hamnar man ju ”i samma båt” så att säga!) Vad gäller de skador som EU-direktivet medför och som tagits upp av det aktuella bolaget finns snarare anledning, som ovan påpekats, att ta i beaktande de enorma skador som inte minst de multinationella företagens aggressiva skatteplaneringen ger upphov till. Något som starkt belyses av HSBC-skandalen, Mauritiusavslöjandet, Luxemburgläckan samt Panama- och Paradispapprena.
I sina vidare kommentarer till remissutfallet ansluter sig Nilsson/Brodin till företagens kritik över förslaget. Man menar att det rent statistiska utfallet härav talar för att regeringen inte borde gå vidare med förslaget vad gäller inhemsk rapportering från den 1 juli 2020. Man anser vidare att förslaget i många delar är rättsosäkert eftersom man inte definierat vad som exempelvis menas med ett ”arrangemang” eller en ”rådgivare” samt att tiden är knapp eftersom lagstiftningen skall vara antagen och offentliggjord senast den 31 december i år. Därvid kan dock nämnas att Polen redan per den 1 januari 2019 implementerat både internationell och nationell rapporteringsplikt. Ytterligare skäl för att skrota förslaget om nationell rapportering enligt Nilsson/Brodin är att det redan finns en rad andra metoder för Skatteverket att få information genom kontrolluppgifter, förhandsbesked, internationellt informationsutbyte enligt skatteavtal m.m.
Om man, som här skall göras, vidare tar i närmare beaktande vad Skatteverket i sak har framhållit i sitt remissyttrande framträder en helt annan bild av behovet av rapportering av skattearrangemang.

Skatteverket pekar således i detalj på flera typer av skatteupplägg som förorsakat ett bortfall av skatteintäkter räknat i miljarder vilket skulle ha kunnat förhindras eller dämpas om man haft kännedom om uppläggen i ett tidigare skede. Som exempel nämns den omfattande spridningen av de s.k. kattrumporna, inkomstomvandling via kapitalförsäkringar, kringgående av bestämmelserna om underskott samt lån tagna från utländska holdingbolag.
Ett ytterligare mycket uppmärksammat arrangemang varigenom vinster vid avyttring av svenska fastighetsinnehav värda miljarder genom handelsbolagsbildningar och dotterbolagsetableringar i Cypern kom att skattefritt överföras dit för att därefter skattefritt utdelas tillbaka till Sverige kom att sysselsätta våra domstolar i åratal varefter upplägget slutligen underkändes enligt skatteflyktslagen. En uppgiftsskyldighet om upplägget hade besparat både de berörda bolagen och våra skattemyndigheter mycket arbete och kostnader.
Ett ytterligare exempel som kan nämnas var ett populärt upplägg för ett antal år sedan som initierades av Price Waterhouse där utländska företag, bl.a. i den holländska Shellkoncernen, som inte var skyldiga att fortlöpande innehålla och betala in löpande preliminärskatt, betalade nettolön till utlänningar anställda här i Sverige som därmed undgick beskattning av den latenta skatten på sina löner! Detta uppdagades först efter flera år vid en skatterevision av Shells svenska dotterbolag. En rapporteringsskyldighet av ett sådant arrangemang hade undvikit ett skattetapp för statskassan på miljontals kronor.
Slutligen kan nämnas Spendrup-affären i mitten av 90-talet, det kanske mest utmanande och aggressiva skatteupplägget sedan valutaregleringens avskaffande, då bröderna Spendrup och deras familjemedlemmar flyttade ut sina aktieinnehav i bolaget till en stiftelse i Liechtenstein. Detta skedde genom underprisöverlåtelser och upprättandet av sexton bolag i olika skatterättsligt attraktiva länder i syfte att undgå både svensk inkomstskatt och gåvoskatt och där den sista transaktionen ägde rum dagen innan den avskaffade skatteflyktsklausulen återinfördes! Om rapporteringsplikt förelegat vid detta tillfälle är det sannolikt att upplägget kanske inte alls blivit av eller kommit att utspela sig på ett helt annat sätt.
Skatteverkets redovisning av behovet av rapporteringsplikt även för inhemska skattearrangemang omfattar inte mindre än ca 6 sidor (avsnitt 2.1.).

Utredningen har uppskattat att det totala antalet rapporteringar kommer att uppgå till ca 165 000. Skatteverket anser dock att det finns betydande osäkerhet i denna bedömning och uppskattar att antalet ärenden sannolikt inte kommer att överstiga 100 000. Skatteverket anser vidare att de rapporteringspliktiga inhemska arrangemangen bara kommer att omfatta en mindre del - ca 1/3 - av alla arrangemang som kan komma ifråga. Den ytterligare administrativa belastning som ett införande av rapportering av inhemska ärenden medför är således inte så stort. En ytterligare omständighet som inte skall underskattas vilket framhålls från flera bedömare är att benägenheten att ägna sig åt tvivelaktiga skattearrangemang kan komma att spontant avtaga när dessa på ett öppet sätt måste avslöjas för skattemyndigheterna. Förslaget får alltså anses ha en välkommen preventiv effekt. Man förutser vidare att en viss överrapportering kommer att ske i samband med lagstiftningens införande men att detta kommer att gradvis avtaga efter en tid sedan man fått erfarenhet av systemet. Skatteverket påpekar också att ett införande av rapporteringsplikt kommer att ha det goda med sig att det medför en minskning av övriga kontrollåtgärder och revisioner m.m.
Remissen innehåller också, som ovan redan påpekats, flera förslag och uppgifter om hur man genom utfärdande av ställningstaganden, införande av tröskelvärden och annan information avser att tillämpa bestämmelserna om rapporteringsplikten på ett sätt som underlättar detta för berörda parter och att nedbringa antalet rapporteringar.
I ett debattinlägg i Dagens Industri den 10 maj har professorn i finansrätt vid Stockholms Universitet Roger Persson-Österman just framhållit att kritikerna över förslaget missat att det i betänkandet föreslagits att Skatteverket genom närmare riktlinjer skall vägleda rådgivarna och skattebetalarna samt att intrycket av kritiken är att "skatterådgivningsbranschen med näbbar och klor bevakar sitt kommersiella intresse: att i det fördolda lämna råd om aggressiv skatteplanering." (Samtidigt bör nämnas att Stockholms Universitet i sin remisskrivelse dock avstyrkt att förslaget vad gäller införandet av uppgiftsskyldighet för rent inhemska arrangemang genomförs!)
Som kontrast till de bedömningar som gjorts av utredningen och Skatteverket om behovet av rapporteringsplikt för inhemska arrangemang framstår ett uttalande i Dagens Industri den 14 maj av Hans Peter Larsson som är skatteansvarig vid Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR) och en av förslagets skarpaste kritiker. Han framhåller sålunda att trenden inom skatterådgivning nu går mot ökad kontroll och redovisning att rätt skatt har betalats, inte ”smart planering”. Om detta påstående, vilket man får hoppas, är riktigt, har ju dock Larsson ingen anledning att närmare bekymra sig över lagförslaget och kan därmed dämpa sin kritik emot det.

Nämnvärt är också att rapporteringsplikt även för inhemska arrangemang inte är någonting unikt. Det förekommer, som utförligt redovisats i förslaget, i ett flertal andra länder t.ex. USA, Storbritannien, Portugal och, som ovan redan nämnts, Polen. Och detta utan att veterligen ha orsakat något nämnvärt rabalder. I detta sammanhang kan nämnas en ytterligare remiss i vilken det framhålls att uppgiftsskyldigheten medför konkurrensnackdelar för svenska företag. Eller, med andra ord, svenska företag måste ha samma möjligheter som sina utländska konkurrenter att ägna sig åt aggressiv skatteplanering!
Nilssons/Brodins redovisning av remissutfallet och metoden att analysera detta med ledning endast av en matematisk uppgift om hur många som röstat för detsamma i förhållande till dem som röstat emot är förenklat och ger en ofullständig och vilseledande bild av förslagets verkningar. Och att helt ignorera den viktigaste remissen av alla, den från Skatteverket, är oseriöst.
Peter Sundgren
peter.sundgren@gmail.com
0704917670




torsdag 30 maj 2019

Uppgiftsskyldighet och deklaration av utländska CFC-bolag, truster m.m.


WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS, no 3/2019


På Dagens Juridiks hemsida 2019-05-08 skrev jag tillsammans med advokat Raoul Smitt en artikel som fick rubriken ”Svart-, vit-, eller grålistade – deklarationsplikt och beskattning av CFC-bolag och truster i Sverige” . I det följande återges denna artikel (med vissa ändringar och tillägg) även här på min blogg.


Nya CFC-bestämmelser

I enlighet med direktiv från EU har Sverige, med ikraftträdande den 1 januari 2019, anpassat sina redan tidigare gällande bestämmelser i inkomstskattelagen om beskattning av s.k. CFC-bolag, Controlled Foreign Corporations. Direktivet omfattar de minimikrav som EU uppställer om hur medlemsstaternas CFC-lagstiftning skall bestämmas.

Med CFC-beskattning (se inkomstskattelagen 39 a §) avses kortfattat att i Sverige skattskyldiga personer som har ett kontrollerande innehav av aktier i ett lågbeskattat utländskt bolag skall beskattas löpande i Sverige för bolagets inkomster.

Med kontrollerande innehav förstås ett innehav av 25% eller mer av bolagets aktiekapital eller röster.

Med låg beskattning avses att skatten som det aktuella utländska bolaget betalat på sin där beräknade inkomst är lägre än 55% av den svenska skatt som ett svenskt bolag skulle ha betalat om detta bolag bedrivit verksamheten. Denna hypotetiska skatt skall således baseras på den vinst som beräknas enligt svenska regler för inkomstbeskattning med de specifika avvikelser som därutöver anges i 39 a § inkomstskattelagen. Med den svenska bolagsskatt som f.n. gäller på 21.4 %, skall således med en låg skatt i det aktuella landet förstås en skatt som är lägre än 11,77 %.)

För att underlätta tillämpningen av CFC-reglerna finns i en särskild bilaga till 39 a § IL en kompletterande förteckning över alla länder i världen som indelar bolag i dessa länder i tre kategorier:

Länder vars bolag aldrig skall CFC-beskattas. Vita listan.
Länder vars bolag alltid skall CFC-beskattas (om skatten är låg). Svarta listan.
Länder där vissa typer av bolag som huvudsakligen bedriver olika typer av vad som här betecknas som ’passiv verksamhet’ (mer härom nedan) skall CFC-beskattas (om skatten är låg). Gråa listan.

Man talar sålunda populärt om kontrollerade vita, svarta och gråa utländska bolag när man diskuterar CFC.

Vad gäller frågan om passiv verksamhet i CFC-sammanhang gäller sedan tidigare att detta omfattar ”bank- , försäkrings- och finansieringsrörelse och annan finansiell verksamhet”.

En fråga som uppkom i förhandsbeskedet 2008 ref. 11 avsåg huruvida uttrycket ”annan finansiell verksamhet” kunde anses omfatta” även inkomst av förvaltning/hantering av immateriella tillgångar som patent, licenser, varumärken m.fl. som bedrevs i ett lågbeskattat bolag i Schweiz. Rättsnämnden svarade ja på frågan men regeringsrätten svarade nej. Lågbeskattade inkomster av immateriella rättigheter i ett utländskt bolag skulle därmed inte CFC.beskattas i Sverige enligt regeringsrätten.

Med hänsyn till den omfattande skatteflykt som detta befarades ge upphov till vad gäller flera av våra storbolags existerande och eventuellt förestående etableringar av lågbeskattade patent och varumärkeshanterande bolag i utlandet uppdrog den dåvarande alliansregeringen åt Skatteverket att skyndsamt inkomma med förslag till förändring av CFC-lagstiftningen för att stoppa sådan skatteplanering. Detta uppdrag verkställdes av Skatteverket redan på vårkanten 2010 och samtidigt uppdaterades listan i bilagan till kompletteringsregeln. Detta ledde till att bl,a, Belgien, Cypern, Irland, Luxemburg, Nederländerna och Ungern kom att tas bort från kompletteringsregeln när det gäller lågbeskattade passiva inkomster. Men vad hände därefter, och nu när en rödgrön regering satt vid rodret? Svar: ingenting! Inte förrän nu, nio år senare, och först genom direktiv från Bryssel, har alltså vår lagstiftare infört CFC-beskattning för alla bolag i omvärlden som bedriver lågbeskattad passiv verksamhet med immateriella tillgångar.


Deklaration av CFC-bolagsverksamhet

En fråga som uppkommer, och om vilken viss oklarhet råder, är i vilka situationer inkomsten av ett CFC-bolags inkomster utan anmaning skall deklareras av aktieägaren i Sverige.
Klart är att deklaration om CFC-beskattning aldrig behöver avges beträffande kontrollerade vita bolag utomlands.
Beträffande kontrollerade bolag som är svart- eller grålistade finns dock en utbredd (miss)uppfattning att CFC-deklaration för dessa bolag bara behöver avges då man finner att den erlagda utländska skatten understiger 11.77 %.
Denna uppfattning måste emellertid tillbakavisas. Inkomsten av alla kontrollerade utländska bolag måste deklareras utan anmaning om de är svart- eller grålistade enligt 39 a § IL. Beräkningen av bolagets inkomst måste kunna kontrolleras och den utländska skatt som betalts måste styrkas för att frågan om CFC-beskattning skall slutligen kunna avgöras av skattemyndigheterna.

EUs ovan nämnda direktiv angående CFC är begränsad till att avse endast medlemsstaternas bolag med kontrollerade (dotter)bolag i lågskatteländer. Den svenska CFC-lagstiftningen, i överensstämmelse med vad som för övrigt redan gällt sedan tidigare, omfattar emellertid även svenska fysiska personer som äger lågbeskattade bolag utomlands. EUs direktiv som ovan redan nämnts utgör endast ett minimikrav. Det finns således inget som i princip hindrar en medlemsstat att utvidga sin CFC-beskattning även till andra skattesubjekt. Norges CFC-lagstiftning, för att ta ett exempel, omfattar även utländska (icke-inkorporerade) truster, något som för övrigt rekommenderas i OECDs avgivna förslag om införande av CFC-regler i denna organisations projekt om BEPS - Base Erosion and Profit Shifting.


Allmänt angående uppgiftslämnande/deklaration av utländska tillgångar

Frågan om uppgifts-/deklarationsskyldighet avseende tillgångar i utlandet är något som kan sägas vara central vid all planering av internationella ägandestrukturer. I Sverige råder som bekant en obegränsad skattskyldighet och därav följande uppgifts- och deklarationsskyldighet beträffande alla skattepliktiga inkomster varifrån de än härrör. Genom att lämna sådana upplysningar kommer man automatiskt att även upplysa om de tillgångar som genererat inkomsten. Detta medför naturligtvis att skattemyndigheterna omedelbart kan närmare begära eventuellt ytterliga nödvändiga upplysningar om dessa tillgångar.

Genom avskaffandet av förmögenhets- och gåvoskatteskyldigheten finns inte längre något krav på grund därav att utan anmaning upplysa skattemyndigheterna om förmögenhetstillgångar eller var de är investerade. Så länge en tillgång, vare sig den är placerad i Sverige eller utlandet, inte ger upphov till någon skattepliktig inkomst för innehavaren finns således ingen skyldighet att deklarera innehavet därav. Om man således äger ett bolag utomlands men inte tagit ut lön eller utdelning behöver man inte lämna upplysning i sin deklaration om att man innehar ett utländskt bolag. 

Den möjlighet som under förmögenhetsskattens existens fanns för skattemyndigheterna att göra jämförande s.k. kontantberäkningar av en persons förmögenhetsdeklarationer för att därmed överblicka eventuellt förekommande oklarheter i vederbörandes inkomst- och förmögenhetssituation har därmed också upphört. 


Särskilt om uppgiftsskyldighet beträffande utländska truster

Frånvaron av gåvoskatt gör det också möjligt att benefikt och skattefritt överföra sin förmögenhet till utländska truster som alltså inte träffas av vår CFC-lagstiftning eftersom sådana truster inte har några delägare utan utgör självständiga juridiska personer. För att i Sverige skattemässigt bryta sin äganderätt i en sådan situation krävs dock att man oåterkalleligt vid bildandet av trusten avskär sig från all ägande- eller besittningsrätt till egendomen ifråga. Detta kan ofta vara svårt att konstatera på grund av de ofta snåriga relationer som uppkommer i förhållande till trustens förvaltare (the trustee) eller genom sidoavtal (letter of wishes) och tillsättande av protector över trusteen etc. Ibland kan också trustens förmånstagare öva inflytande på dess förvaltning. Vad ovan sagts om gåvoskattens avskaffande leder naturligtvis också till möjligheten att benefikt överföra lågbeskattade utländska bolag till utländska truster för och därmed undgå CFC-beskattning.

Generellt kan påstås att kännedomen om och förståelsen av utländska trusters funktion är bristfällig i vårt land. Främst beroende på dessa juridiska subjekts varierande och speciella natur och egenskaper vilket gör dem svåra att ’ infoga’ i vårt och andra kontinentaleuropeiska juridiska system. Och en engelsk skatterådgivare uttryckte en gång saken sålunda: ”The trust, in half the world, is unknown and indispensable in the other half!”

I en nyligen meddelad dom i kammarrätten i Stockholm illustreras en del av de skattemässiga frågeställningar som avser utländska truster (samt de sannolikt ofta förekommande enorma belopp som gör sig gällande i dessa sammanhang.) Målet gäller den kände entreprenören Bengt Ågerup (som själv utnämnt sig till ”antagligen Sveriges enda socialistiska miljardär”). Han bildade 2002 en trust i Bahamas med namnet Fikon och förordnade sig själv och sin hustru som förmånstagare till trustens egendom och utbetalningar. Hustruns bror utsågs till protector för trusten. Trusten tillfördes därefter genom gåva Ågerups ägande i hans företagsimperium Q-Med AB. (Det är oklart men osannolikt huruvida eventuell gåvoskatteskyldighet därvid iakttagits i Sverige). Sedan det kommit till skattemyndigheternas kännedom 2015 att trusten avyttrat Q-Medkoncernen vilket inbringat en vinst på ca 3 miljarder kronor har såväl Skatteverket, Förvaltningsrätten och nu även Kammarrätten ansett att Ågerup personligen skall anses skattskyldig för trustens kapitalvinst samt avkastning under ett antal år. Huvudskälet härtill är att överlåtelsen av av egendomen till trusten inte oåterkalleligt och slutgiltigt avskiljts från Ågerup utan fortsatt ansetts ägd/disponerad av honom i skatterättsligt hänseende. Tillsammans med tillkommande skattekrav för tagande av förbjudna lån och skattetillägg uppgår Ågerups skatteskuld till ca 1.5 miljarder kronor – nytt svenskt skatteskuldrekord för en privatperson (enligt Expressen).


Avslutning

Skatteverket har på förfrågan (och något överraskande) uppgivit att man inte har några särskilda uppgifter på hur stora inkomster som CFC-beskattats i Sverige och följaktligen inte vet hur mycket skatt som därmed inbringats sedan införandet av denna lagstiftning i samband med skattereformen redan 1991. Med hänsyn till EUs och OECDs iver att nu reglera denna beskattningsform samt att Sverige är ett högskatteland finns dock anledning anta att den skatteflykt som möjliggjorts genom användandet av bolag i lågskatteländer är betydande.

Det finns heller inga uppgifter om omfattningen av de belopp som ägs/förvaltas i utländska bolag eller truster utomlands. Genom avslöjandena i de s,k, Panama- och Paradispapprena rör det sig dock generellt om nästan ofattbart stora belopp vilka ju också skyddas från insyn från utlandet.

För ett antal år sedan skrev historieprofessorn vid University of California i Los Angeles Peter Baldwin en artikel i tidningen Axess där han jämförde förmögenhetskoncentrationen i USA med den i Sverige. Han konstaterade därvid att 1 procent av amerikanarna ägde omkring 21 procent av alla tillgångar år 2000. I Sverige var motsvarande siffra, ”trots detta lands jämlikhetsrykte”, exakt densamma som i Amerika dvs också 21 procent. Men, fortsatte författaren, ”om vi tar hänsyn till den massiva förflyttning av rikedomar utanför landets och bokföringens gränser som svenska skattemyndigheter tillåter, så är den rikaste procentenheten av svenskar dubbelt så välbeställd som sina amerikanska motsvarigheter.”

Och siffran 21 procent har sedan år 2000 ökat dramatiskt både i USA och Sverige.

Det finns i sammanhanget anledning att uppmärksamma Finansdepartementets betänkande (SOU 2018:91) ”Rapporteringspliktiga arrangemang – ett nytt regelverk på skatteområdet” som innebär att alla skatteplaneringsarrangemang skall anmälas av skatterådgivare till Skatteverket. Detta i syfte att på ett tidigt stadium få kännedom om förfaranden som eroderar den svenska skattebasen. I remissomgången har stark kritik riktats mot att förslaget även skall omfatta interna svenska skatteplaneringsupplägg. Vad gäller gränsöverskridande arrangemang föreligger dock klarhet om att förslaget kommer att leda till lagstiftning, detta på grund av att detta påbjudits genom tvingande direktiv av EU.

Såsom just framgår av det ovan nämnda förslaget om rapporteringspliktiga arrangemang har den internationella skatteflykten och skattefusket i stor utsträckning sin rot i de bristande möjligheterna för skattemyndigheterna att få information om och insyn i internationella investeringar och affärsuppgörelser. För att underlätta kampen mot skatteflykt har förvisso en hel del gjorts genom olika internationella samverkansformer såsom överenskommelser om informationsutbyte, gemensamma skatterevisioner m.m. men användningen härav är resurs- och tidskrävande och förenade med administrativt och byråkratiskt krångel. 

Mer effektivt är därför är att vidtaga åtgärdernationell nivå. I ett meddelande på denna blogg den 27 januari 2018 under rubriken ”Åtgärder mot internationell skatteflykt” har jag framlagt ett tjugotal förslag om hur man unilateralt och ganska enkelt kan förbättra möjligheterna att motverka oönskad skatteplanering och det internationella skattesvinnet. Bland dessa åtgärder kan nämnas införande i intern rätt av källskatt på räntor - den mest lättrörliga av alla skattebaser - som betalas till utländska långivare. (Ett sådant förslag framfördes redan i början på 1960-talet av de s.k. dubbelbeskattningssakkunniga men avvisades pga av de svårigheter som detta kunde medföra för kapitalförsörjningen från utlandet. Något som med dagens kapitalmarknader torde vara ett obsolet argument). En annan åtgärd för att öppna upp insynen i koncerninterna affärer är det från flera håll framhållna kravet att införa offentlig country-by-country reporting (som redan finns för banker). Och varför inte införa skyldighet (för i första hand fysiska personer) att rapportera innehav av just utländska tillgångar och att lämna in kopior av utländska deklarationer samt att införa CFC-regler för utländska truster (som i Norge). Man skulle vidare kunna se över bestämmelserna om självrättelser för dem som gömmer tillgångar utomlands. (Sverige är det land inom OECD som har den mildaste lagstiftningen för självrättelser och som proportionellt inbringar minst skatteintäkter av sådana rättelser). Man skulle också kunna unilateralt ålägga berörda inkomsttagare generellt att begära och motivera tillämpning av skatteavtal samt avskaffa den gyllene regeln vid tillämpning av skatteavtal. Och mycket annat.


Peter Sundgren
peter.sundgren@gmail.com




fredag 15 februari 2019

Förslag till ny lag för beskattning av fåmansbolagsägare som efter utflyttning från Sverige säljer sina bolag.


Webjournal on International Taxation in Sweden, WITS, no 2/2019

(Denna artikel har publicerats på Dagens Juridiks hemsida 2019-02-13 under rubriken "Tvätta bort skamfläcken - ta tag i exitskatten när reglerna om fåmansbolag ska ses över".)


Skatteverket har tidigare framlagt ett förslag om beskattning av person som avyttrar aktier efter utflyttning från Sverige. Finansminister Magdalena Andersson beslutade emellertid att inte genomföra förslaget pga att det skulle försvåra generationsväxlingar för familjeföretag och förorsaka problem då svenska företag skickar personal utomlands. Näringslivet har vidare ansett att förslaget skulle medföra svårigheter för svenska företags kompetensförsörjning av utländska experter. I denna artikel lämnas ett förslag till lagstiftning som i princip grundas på Skatteverkets förslag men som löser de nämnda svårigheterna.


Bakgrund

Genom antagandet av en reservation från M och KD har riksdagen vid beslut om budgeten för 2019 röstat igenom ett tillkännagivande om att regeringen skall återkomma till riksdagen med förslag till skatteändringar beträffande ägar- och generationsskiften i befintliga fåmansföretag.

På sin blogg ”Fokus på skatterna” den 4 januari välkomnar Svenskt Näringsliv att lagstiftaren på detta sätt tar ett steg framåt för att åtgärda de regler i de s.k. 3:12-reglerna som berör ägarskiften i fåmans-/entreprenörföretagen. Man uppmanar vidare regeringen att i detta sammanhang även förbättra förhållandena för entreprenörsföretagen genom att beakta Svenskt Näringslivs hemställan (2018-11-13) om att undanröja den skattemässiga särbehandlingen av styrelsearvoden. Denna hemställan avser ett krav på att styrelsearvoden skall kunna faktureras av ett av styrelsemedlemmen ägt bolag i stället för att, såsom Högsta Förvaltningsdomstolen fastslagit, tas upp direkt till beskattning av styrelsemedlemmen som inkomst av tjänst.

Svenskt Näringslivs initiativ berör styrelsemedlemmar i alla slags aktiebolag, både stora och små, och ligger något vid sidan av den problematik som avser själva entreprenörskatten dvs, den beskattning som enligt de nämnda 3:12 reglerna kommer ifråga vid ägar- och generationsskiften i fåmansföretag. Se mina synpunkter om Svenskt Näringslivs hemställan i WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS, no 1/2019)

Vad som däremot mera specifikt berör ägarskiften i fåmansbolag och därmed naturligtvis även beskattningen enligt 3:12regeln, är en annan fråga, som nyligen varit föremål för intensiv debatt, nämligen den som avser ägarskiften av sådana bolag då bolagsägaren flyttar utomlands. Eftersom således frågan om ägarskiften i fåmansföretagen generellt nu skall tas upp av regering och riksdag finns det därför goda skäl att därvid samtidigt beakta frågan om ägarskiften vid bolagsägarens utlandsflyttning.


Tioårsregeln och dess tillämpning

Den beskattningsregim som reglerar beskattningen av aktieöverlåtelser när aktieägaren är bosatt utomlands återfinns i 3 kap 19 paragrafen Inkomstskattelagen och går under beteckningen 10-årsregeln. Denna regel har funnits i vårt land alltsedan 1984, dvs i nu 35 år. Den infördes under total politisk enighet av en socialdemokratisk regering (under Kjell Olov Feldt) 1984 och utvidgades 2008 på initiativ av den då sittande alliansregering i vilken Anders Borg var finansminister. Och det finns ingen som under hela denna tid ifrågasatt legitimiteten i eller berättigandet av det beskattningsanspråk som tioårsregeln uttrycker. Det finns med andra ord inga ideologiska eller politiska åsiktsskillnader när det gäller beskattningen av aktieägare som flyttar utomlands.

Regelverket innebär helt kortfattat att en fysisk person som flyttar ut från Sverige förblir skattskyldig här i riket för vinst som uppkommer på avyttring av aktier/andelar m.m. i såväl svenska som utländska bolag under förutsättning att avyttringen sker någon gång under tio år efter aktieägarens utflyttning från Sverige. Skatteanspråket/'tioårskarantänen' omfattar både svenska och utländska medborgare oavsett till vilket land man flyttar och oavsett hur lång eller kort tid man dessförinnan varit bosatt i Sverige. Skatteanspråket är så långtgående att det även omfattar avyttringar av svenska aktier som man köpt, ärvt eller fått i gåva efter en utflyttning och sedan avyttrar under tioårskarantänen.

Denna beskattning berör oerhört stora belopp för statskassan. Omkring 1 miljard kronor i skatteintäkter om året! Jag repeterar - en miljard kronor.

Problemet med tioårsregeln är emellertid att den aldrig efterlevs! Staten får inte in en enda krona i skatt enligt denna regel! Detta förmodligen främst beroende på att de som flyttar utomlands helt enkelt, medvetet eller kanske omedvetet, struntar i bestämmelserna. En anledning härtill är att risken för upptäckt är mycket liten eftersom skattemyndigheterna inte har, eller inte har skaffat sig, någon praktisk möjlighet att kontrollera utlandsbosatta personers aktieaffärer. De har inte utfärdat några tillämpningsföreskrifter eller broschyrer vad gäller tioårsregeln ej heller upprättat någon speciell deklarationsblankett för ändamålet. Det finns veterligen inga mål om eftertaxeringar eller självrättelser när det gäller tioårsregeln.

Den största delen av de aktievinster som emellertid undgår beskattning när det gäller tioårsregeln uppkommer när fåmansföretagsägare flyttar utomlands, oftast i samband med att de går i pension. Detta på grund av att de kringgår lagstiftningen på ett skattetekniskt mycket sinnrikt sätt. Kortfattat ser tillvägagångssättet ut på följande sätt: Först överlåts fåmansbolagets aktier till underpris, normalt anskaffningspris, före utflyttningen till ett av fåmansägaren bildat brevlådebolag i EU, företrädesvis i Malta eller Cypern som har särskilt förmånliga bolags- och utdelningsskatteregler. Denna underprisöverlåtelse är skattefri enligt svensk intern skatterätt eftersom den, sedan 1991 års skattereform, saknar bestämmelser om beskattning av latenta kapitalvinster. Sedan vi blev medlemsstat i EU är en sådan intern underprisöverlåtelse till bolag inom Unionen också skattefri. Med brevlådebolag avses bolag som regelmässigt helt saknar personal, egna lokaler eller annan ”ekonomisk substans”. Efter internaffären säljer brevlådebolaget det svenska bolaget till dess marknadsvärde, en affär som inte berör Sverige. Alternativt fusioneras de båda bolagen. En mycket viktig konsekvens av denna bolagsförsäljning eller fusion – det kan sägas vara själva nyckeln till skatteupplägget - är att den utflyttande svenske fåmansägaren då endast äger ett utländskt (brevlåde)bolag utan andra tillgångar än de pengar som erhållits genom avyttringen av sitt svenska bolag eller en fusion mellan detta bolag och brevlådebolaget. Därigenom kan inte längre fåmansägaren inför sin utflyttning anses ha sådan ”väsentlig anknytning till Sverige” som skulle kunna konstituera obegränsad skattskyldighet i Sverige. Sedan fåmansföretagsägaren därefter utflyttat från Sverige och fått skatterättslig hemvist utomlands enligt det skatteavtal som Sverige träffat med det aktuella landet, låter han antingen avyttra brevlådeföretaget eller tömma det genom utdelningar till sig själv.

Som nytt bosättningsland väljs sedan en tid företrädesvis Portugal som i samband med finanskrisen införde en särskild lagstiftning 2009 som under tio års tid erbjuder (välbeställda) inflyttande utlänningar s.k. Non Habitual Residence Status innebärande att alla dennes inkomster härrörande från utlandet under denna tid, inklusive aktievinst på eller utdelningar från ett utländskt (brevlåde)företag, är skattefria. (I just de fall som gäller Portugal måste aktieägaren ta ut vinsten i brevlådebolaget genom utdelning för att undgå skatt i Sverige. Om denne säljer brevlådeföretaget uppkommer nämligen skatt i Sverige på vinsten om försäljningen äger rum inom fem år efter det att utflyttningen skett från Sverige. Detta följer av artikel 13 punkt 4 av skatteavtalet mellan Sverige och Portugal.)

Genom denna välstrukturerade kedja av noggrant och tidsmässigt planerade rättshandlingar undviks vinstbeskattning, inklusive den svenska 3:12skatten på avyttringen av det svenska bolaget, i såväl Sverige, som i brevlådebolagslandet som i det nya bosättningslandet!

Om fåmansbolaget i Sverige tecknat tjänstepension för bolagsägaren innan utflyttningen kan denna för närvarande också lyftas skattefritt både i Sverige och i Portugal genom att Sverige givit bort beskattningsrätten till sådan inkomst enligt vårt skatteavtal och att Portugal, som just nämnts, inte beskattar utländsk inkomst. Om pensionerna är livsvariga brukar dessa omvandlas för utbetalning under fem år.

I många fall kan iakttas hur fåmansföretagaren sedan bolags- och pensionsaffärerna genomförts återvänder till Sverige. I några fall har skattemyndigheterna angripit detta genom att hävda att fråga varit om skenutflyttningar. Sådana förhållanden är emellertid mycket svåra att utreda och att bevisa inför skattedomstolarna. Förslag har framlagts (bl.a. från dåvarande Industriförbundets sida) om att införa en s.k. claw-backregel innebärande att om återflyttning sker till Sverige inom tio år så skall de avyttringar som skett under utlandsvistelsen tas upp till beskattning och avräkning ske för den eventuella skatt som i utlandet erlagts. Detta förslag har dock inte vunnit anklang hos lagstiftaren.

Många skattekonsult- och revisionsbyråer bedriver en öppen marknadsföring om hur bolagsägare kan göra en framgångsrik ”exit” vid utlandsflyttning, se t.ex. sparsamskatt.se (som uteslutande ägnar sig åt utflyttningar från Sverige.) Särskilt provocerande är att förfarandet utnyttjar dels EUs regelverk som är avsett att underlätta internationell handel och fria investeringar dels bilaterala avtal för att undvika dubbel beskattning vilka därigenom istället kommit att fungera som instrument för att undvika beskattning helt och hållet inom Unionen!

I vissa fall torde möjlighet föreligga att tillämpa den allmänna skatteflyktsklausulen beträffande de angivna transaktionerna men detta har aldrig testats av Skatteverket. Det finns vidare inte mindre än tre fallgropar som möjligen, allt efter omständigheterna, skulle kunna äventyra skatteupplägg av den typen som ovan redovisats. Den ena är att CFC-reglerna kan användas varigenom brevlådebolagets vinst vid avyttringen av det svenska bolaget tas till beskattning i Sverige. Den andra, med enahanda resultat, är att brevlådebolaget anses ha fast driftställe i Sverige. Slutligen skulle, då 3:12reglerna är tillämpliga, den del av vinsten vid avyttringen som anses utgöra inkomst av arbete kunna beskattas i Sverige som sådan inkomst enligt de skatteavtal vi träffat med andra stater. (Normalt i så fall enligt artikel 15 i avtalen).


Skatteverkets förslag om utflyttningsskatt.

Trots att skatteflykten och skattefusket gällande tioårsregeln varit så omfattande och skett under mycket lång tid och trots att Riksrevisionen upprepat (både 2010 och 2015) krävt ett ingripande häremot, har både socialdemokratiska och borgerliga politiker suttit passiva samtidigt som de dock upprepat och vältaligt (även i Riksdagens talarstol) lovat att man skall sätta stopp för skatteflykten.

Ingenting har således hänt. Inte förrän Skatteverket i november 2017 presenterade ett förslag (på 224 sidor!) med rubriken ”Exitskatt för fysiska personer. Beskattning av orealiserade kapitalvinster som upparbetats i Sverige”. Förslaget innebär i korthet att en aktieägare som flyttar utomlands anses ha avyttrat sina aktier dagen dessförinnan. Tidpunkten för skattskyldighetens inträde äger på detta sätt rum då aktieägaren fortfarande är bosatt och obegränsat skattskyldig i Sverige. Man beräknar därvid aktiernas marknadsvärde och fastställer den skatteskuld som därvid uppkommer vid aktieägarens utflyttning. Om denna sker till ett land inom EES medges anstånd med betalningen av exitskatteskulden till dess försäljning av aktierna avyttras. Vid utflyttning till ett land utanför EES begränsas anståndet till fem år.

Förslaget ledde till en mycket häftig för att inte säga ovederhäftig kritik - på ledarplats i Dagen Industri framförd med vad som får anses vara en vulgär retorik. Man talade om lagstiftning av ”öststatsmodell” och ”resande av Berlinmurar” etc. Att ett tiotal andra demokratiska länder med kapitalistisk ekonomi sedan länge infört exitskattelagar var något som till synes lättvindigt ignorerades. Kännetecknande för alla invändningar mot förslaget i den tsunami av remissvar (82 st.!) som vällde in till finansdepartementet var vidare en fullständig avsaknad av konstruktiv kritik över Skatteverkets förslag eller modifieringar därav. Ingen kommentar till den omfattande skatteflykt som tioårsregeln ger upphov till. Än mindre någon entusiasm att stoppa den. Att denna reaktion förekom bland aktie- och kapitalägarnas intresseorgan och de skatteexperter som tillhandahåller sina tjänster för hugade utlandsflyttande entreprenörer var ingen överraskning, men samma sak gällde även svaren från annat neutralt sakkunnigt håll inklusive akademierna.

Flera debattörer, se exempelvis Cecilia Gunne och Maria Davèrus, Lindskog Malmström Advokatbyrå, i nr 3/2018 av ansedda Svensk Skattetidning, pekade sålunda på den förödande effekt som Skatteverkets förslag skulle få för utländska talangers benägenhet att söka sig till Sverige när de upptäcker att de, när de någon gång i framtiden återvänder till sina hemländer, ådrar sig en utflyttningsskatteskuld på de aktier eller optioner som de eventuellt förvärvat under den tid de arbetat i vårt land. Men redan idag (och sedan 35 år) sker ju en beskattning enligt tioårsregeln av dessa talanger när de återvänder hem och säljer dessa aktier och optioner! Exitskatten innebär därför i princip inget nytt skatteanspråk i förhållande till tioårsregeln. Och dessutom, enligt nu gällande regler, blir de beskattade även för den värdestegring som sker efter utflyttningstidpunkten, vilket inte är fallet enligt den föreslagna utflyttningsskatten som beräknar skatten per dagen före utflyttningen. Hela Stockholms Handelskammares remisskrivelse handlar också om hur regionens innovationsdrivna konkurrenskraft och ” huvudkontorsekonomi” kommer att äventyras av att utländsk spetskompetens som skall rekryteras kommer att få betala en skatt när de återvänder hem enligt Skatteverkets förslag, en skatt som, vilket just påpekats, alltså motsvaras av den som man redan enligt nuvarande tioårsregel måste betala.

Ett annat och upprepat (favorit)argument i många remissvar var att Skatteverkets förslag stred mot EUs lagsiftning. I Uppsala Universitets remiss ägnade sig således dess skatteprofessorer över flera sidor åt mycket djupsinniga funderingar över denna problematik utan att med en rad kommentera eller analysera hur alla andra EU-länder hanterat och löst detta i sina sedan länge genomförda lagar om beskattning vid utflyttning. Dessutom, vilket gäller alla remissinstanser som tagit upp frågan, har man förbisett det faktum att EUs ministerråd för mer än tio år sedan självt framlagt en resolution med rekommendationer avseende de ledande principer som medlemsstaterna bör beakta för att koordinera sina exitskattelagar. (Council Resolution on coordinating exit taxation, 2911th Economic and Financial Affairs, Brussels, 2 December 2008).

Som bekant beslutade Magdalena Andersson att stoppa genomförandet av Skatteverkets förslag. Hon underströk emellertid därvid att ”det är en grundläggande princip – inte bara i Sverige – att de vinster som har uppstått när en person är skattskyldig i ett land också beskattas i det landet”. Anledningen till tillbakadragandet av förslaget var att det dels syntes medföra problem vid genomförandet av generationsskiften i familjeföretag på grund av att skatten – utan att anstånd med betalningen därvid skulle medges - kunde föranleda en ofrivillig försäljning av företaget, dels att skatten kunde försvåra svenska företags utsändande av personal i samband med sina utlandssatsningar.

Därefter anförde hon: Detta innebär att problemen med tioårsregeln kvarstår liksom det hot som detta utgör mot legitimiteten i det svenska skattesystemet... Jag ser nu fram emot – och förutsätter – en konstruktiv dialog med företrädare i det svenska näringslivet om hur en reform av tioårsregeln bäst bör utformas för att säkerställa såväl finansieringen av gemensamma nyttor som konkurrenskraftiga och likformiga skatteregler.”

Som svar på finansministerns debattinlägg välkomnade Staffan Bohman, ordförande i Näringslivets Skattedelegation och Johan Fall, chef för Svenskt Näringslivs skatteavdelning, (den 4 april 2018 i Dagens Industri). finansministerns åtgärd att stoppa Skatteverkets förslag till utflyttningsskatt. Man underströk därvid, i linje med det resonemang som Gunne/Davèrus och Stockholms Handelskammare ovan framhållit, vikten av att utforma de fundamentala skattevillkoren så att det blirattraktivt att göra entrè i Sverige och att stanna här så att vi står oss väl i konkurrensen med andra länder. Man förklarade sig vidare givetvis beredda att bidra till en konstruktiv dialog kring beskattningen enligt tioårsregeln”.


Nytt förslag till lag om utflyttningsskatt

I det följande skall, som en grund för den fortsatta diskussion som skall ske om utflyttningsbeskattning, redovisas en alternativ konstruktion av en sådan beskattning som tillgodoser de krav som både finansministern och näringslivet ovan framställt. Förslaget anknyter direkt till tioårsregeln och leder till exakt samma skattekonsekvenser för aktieägaren som följer av tillämpningen av dagens tioårsregel såsom den är avsedd att fungera. Detta gäller även utflyttningsskatt vid benefika överlåtelser till person som flyttat utomlands och erhåller aktier som gåva eller arv. Förslaget är också helt EU-konformt.

  1. En utflyttningsskatt införs av den modell som Skatteverket anvisat men att den skall gälla i endast 10 år efter aktieägarens utflyttning dvs under samma period som gäller för tioårsregeln. Efter denna tidsperiod upphör således skattskyldigheten och den skatteskuld som fastställts vid utflyttningen förfaller. Detta till skillnad mot Skatteverket som föreslagit att skatteanspråket skall bestå för all framtid. (Skatteskulden förfaller naturligtvis också om aktieägaren återflyttar till Sverige under tioårsperioden.)

  1. Anstånd med betalning av den utflyttningsskatt som beräknas vid utflyttningen medges ovillkorligen och automatiskt ända till dess aktierna faktiskt avyttras och oavsett till vilket land utflyttning sker. Vår nuvarande tioårsregel gäller ju också generellt oavsett till vilket land aktieägaren flyttar. De av Skatteverket rekommenderade anstånden av olika längd beträffande olika utflyttningsländer bör således ej genomföras.

Genom att på detta sätt koppla ihop begränsningen av skattskyldigheten för utflyttningsskatt till maximalt tio år med ett ovillkorligt medgivande av anstånd med betalningen av skatten under motsvarande tid utlöses skyldigheten att betala den vid utflyttningen beräknade skatten först vid avyttringen. Inte i något fall kommer således utflyttningsskatt att behöva betalas innan avyttringen av aktierna i bolaget ifråga faktiskt ägt rum. Detta på precis samma sätt som för närvarande gäller enligt tioårsregeln. På detta sätt upprätthålles skatteförmågeprincipen.

En ytterligare och mycket väsentlig begränsning av den utflyttningsskatt som här föreslås i förhållande till Skatteverkets förslag, och vilket torde framgå av sammanhanget ovan, är att skatten skall gälla endast för fåmansbolag. Det är framför allt dessa fall som ger upphov till de verkligt stora 'skatteklippen' vid strukturerade utflyttningar till utlandet. Det är således sällan som en värdestegring av vanliga kapitalplaceringsaktier utgör anledning att av skatteskäl flytta utomlands. Enligt Skatteverket belöper ca ¾ av skatteundandragandena vid utflyttningar på försäljningar av fåmansföretag. En begränsning av den krets som således bör omfattas av utflyttningsskatt till att gälla endast fåmansbolag medför en betydande reducering av den administrativa börda som uppkommer jämfört med Skatteverkets förslag som omfattar avyttring av alla slags aktier (där utflyttningsskatten överstiger 100 000 kronor.) Skatteverket uppskattar antalet utflyttande aktieägare till mellan 1000 och 2000 personer per år. Av dessa torde antalet fåmansföretagare ligga klart under den nedre gränsen.

Om aktierna säljs med förlust medges avdrag härför. Säkerhet för betalning av utflyttningsskatt införs då utflyttning sker till stat med vilken vi saknar överenskommelser om indrivning av skatt dock ej EES-stater.

Av det förslag till utflyttningsskatt som här redovisats följer att Magdalena Anderssons farhågor att den skulle komma att äventyra familjeföretagens generationsskiften kan avskrivas. Detta på grund av att anstånd alltid medges. Samma sak gäller även de problem som anses uppkomma när svenska företag skickar personal till utlandet. Oron för denna grupp inkomsttagare som oftast för begränsade tidsperioder skickas utomlands bör inte heller överdrivas eftersom de genom starka anknytningsfaktorer till Sverige – inte minst att de är delägare i ett svenskt fåmansbolag - regelmässigt bibehåller sin skatterättsliga bosättning och sitt hemvist i Sverige under den tid de jobbar utomlands. I sådana fall är ju utflyttningsbeskattning aldrig aktuellt.

Villkoren för den utländska expertkompetens som Staffan Bohman och Johan Fall vill hålla om ryggen förblir desamma som enligt tioårsregeln. Utflyttningsskatten med dess automatiska och generella anståndsförfarande som ovan beskrivits medför med andra ord i praktiken ingen förändring för denna kategori jämfört med dagens förhållanden. Man skulle vidare, som Skatteverket för övrigt föreslagit, kunna ytterligare begränsa beskattningen för denna grupp utlänningar, genom att helt befria den från utflyttningsskatt om vistelsen i Sverige varat mindre än fem år. (En motsvarande tidsmässig lättnadsregel finns beträffande inkomstbeskattning enligt den s.k. expertskattelagen för utlänningar som tillfälligt arbetar i Sverige). Förmodligen kommer en hel del av dessa experter att so wie so undgå utflyttningsbeskattning på grund av att de inte ingår i företagets fåmansföretagskrets.


Avslutning

Den nuvarande tillämpningen av tioårsregeln, där en liten kapitalstark elit i samhället med utmanande metoder kringgår lagstiftningen och tillskansar sig jättelika och icke avsedda skattefördelar som står i strid med den allmänna rättskänslan, utgör en alltför typisk illustration på hur systemet blivit ”riggat” till kapitalägarnas fördel och hur därigenom de ekonomiska klyftorna ytterligare vidgas i vårt land.

En utflyttningsskatt är ingen ny skatt (av ”konfiskatorisk” natur som Svenskt Näringsliv i ett visst sammanhang har betecknat den). Den utgör inget annat än en ny metod, ett instrument för att tillvarata det skatteanspråk som sedan länge redan gäller enligt tioårsregeln.

I vårt samhälle pågår för närvarande en ganska livlig, för att inte säga infekterad, debatt om kapitalbeskattning. Huvudsakligen rör sig därvid diskussionen om att höja denna beskattning i en eller annan form eller på ett eller annat sätt. Till skillnad härifrån, vilket kan vara anledning att påpeka, handlar aktievinstutflyttningsbeskattning inte om detta utan endast om att betalningen av en sedan decennier införd kapital(vinst)skatt faktiskt skall säkerställas.

Observera vidare, vilket ovan redan berörts, att skatten genom att den endast beskattar värdestegring fram till utflyttningstidpunkten normalt blir lägre än den skatt som föranleds av tioårsregeln som beskattar värdestegring ända fram till försäljningstidpunkten. I den mån en aktieförsäljning medför beskattning för bolagsägaren även i dennes nya hemland och avräkning (genom ordinary credit) medges för den svenska utflyttningsskatten utgör denna en extra kostnad endast om den är högre än skatten i det nya hemlandet.

En utflyttningsskatt motverkar vad som utgör ett utbrett och osunt skatteflyktsplaneringsgeschäft och skapar rättvisa och neutrala förhållanden visavi bolagsägare som bor kvar i Sverige och säljer sina företag. Skatten medför också en väldig förstärkning av statskassan.

Utflyttningsskatt har sedan länge införts i en lång rad andra demokratiska länder med kapitalistisk ekonomi inklusive flera medlemsstater i EU. Detta har veterligen skett utan större kontroverser eller störningar av deras konkurrenskraft.

Våra beslutsfattare som så passionerat alltid bedyrar sin beslutsamhet att bekämpa skatteflykt och att minska de ekonomiska klyftorna i vårt samhälle bör stå i skamvrån för sin totala och långvariga underlåtenhet att ingripa mot de enorma och provocerande skatteundandraganden som illojala utlandsflyttande entreprenörer i åratal tillåtits ägna sig åt. I samband med den nu förestående översyn som ändock skall göras om ägarskiften i våra fåmans-/entreprenörsföretag yppas ett utmärkt tillfälle för vår nya riksdag att tvätta bort denna skamfläck.


WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS

Stockholm 15 februari 2019
Peter Sundgren
peter.sundgren@gmail.com
070 491 76 70

(Näringslivets Skattedelegation och Svenskt Näringsliv har erbjudits att kommentera denna artikel men avböjt detta. Dagens Industri har tackat nej till att publicera den. Skrivelsen har även insänts separat till finansdepartementet som svarat att de är beredda ”att ha synpunkterna i åtanke vid kommande lagstiftningsprojekt”.)


PS: Jag skickade ett förhandsexemplar av denna artikel till en av Sveriges mest välrenommerade skatteexperter för synpunkter.
Han fann att den bakgrund jag redovisat hade passerat ”bäst före datum” och att det som ”gnagt” hos mig kanske inte längre var ”en issue”. Han betonade också hur värdefulla våra fåabägare är för oss som bor här i Sverige.
Jag svarade att jag vidhöll att det var angeläget att tillvarata ett sedan decennier föreliggande skatteanspråk som av alla seriösa bedömare anses viktigt och legitimt och att bekämpa den mycket aggressiva skatteflyktsplanering som ger upphov till ett skatteundandragande på 1 miljard kronor om året. Jag instämde i att vi givetvis måstes värna om våra fåabägare men inte dom som sticker utomlands och smiter från notan. Nej, dom viktiga fåabägarna är dom nya ägarna till bolagen som är kvar här i landet och driver verksamheten vidare!








Bolag, svenska eller utländska, för fakturering av styrelsearvoden


WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS, no 1/2019


(Denna artikel är publicerad på Dagens Juridiks hemsida 2019-01-24 under rubriken "Efter HFD:s dom - överdrivet tonläge om förbudet mot att fakturera styrelsearvoden från eget bolag")



Skatterättsnämnden meddelade 2016-12-21 ett förhandsbesked angående beskattning av styrelsearvoden. Under 2017 fastställde Högsta Förvaltningsdomstolen (enhälligt) detta besked i dom HFD 2017 ref.41. Domen går ut på att styrelsearvoden alltid skall beskattas personligen av styrelsemedlemmen som inkomst av tjänst och att de inte kan faktureras som inkomst av näringsverksamhet från ett bolag som styrelsemedlemmen upprättat för ändamålet. Man kan med andra ord inte sätta inkomst av styrelsearbete ”på bolag”. HFDs främsta motivering för sin dom är att aktiebolagslagen uttryckligen föreskriver att endast fysiska personer kan vara styrelsemedlemmar i svenska aktiebolag. Domslutet har givit upphov till starka protester från personer som åtar sig styrelseuppdrag.

Detta har lett till att den s.k. StyrelseAkademin, som är ett intresseorgan för styrelsemedlemmar i Sverige, under våren 2018 vid ett flertal tillfällen uppvaktat både regering och riksdag (Skatteutskottet) och meddelat att HFDs dom kommer att medföra att intresset för att åtaga sig styrelseuppdrag kommer att drastiskt minska och leda till en allvarlig kompetensflykt till skada för svenska företag. Finansdepartementet har emellertid meddelat att frågan är för tidigt ställd och att fråga om eventuell lagstiftning bör anstå till dess faktisk erfarenhet föreligger om konsekvenserna av HFDs dom.

Frågan har likväl numera föranlett även Svenskt Näringsliv (Johan Fall/Richard Hellenius) att vända sig till lagstiftaren och begära att inkomstskattelagen skall kunna tillåta att styrelseuppdragsinkomster faktureras av styrelsemedlemmars egenägda bolag. (Se Svenskt Näringslivs hemsida).

Svenskt Näringsliv har därvid framfört en lång rad argument för sina klagomål. Man anser det sålunda viktigt för berörda personer att kunna samordna sin verksamhet i ett bolag för att därmed trygga avsättning av medel för framtida pensionering. (Att därvid observera är dock att ett icke oväsentligt antal styrelsemedlemmar i våra svenska bolag redan är pensionärer.) Vidare, uppger Svenskt Näringsliv, kan bolag vara bra för att hantera risker för sjukdom (Försäkringskassan etc.), hantera för verksamheten gemensamma kostnader m.m. Med rådande rättsläge följer att många personer inte kan bidraga yrkesmässigt med sin kompetens.

Ytterligare fördelar med att fakturera styrelseuppdragsinkomster via ett bolag, (vilka dock inte påpekats av Svenskt Näringsliv) är att man som aktieägare däri kan tillgodogöra sig åtminstone delar av dess vinst i form av utdelning som beskattas betydligt lägre än löneuttag. Genom att bolagsskatten sänkts och kommer att ytterligare sänkas har utrymmet för lämnande av vinstutdelning ökat. Om maken/makan till en styrelsemedlem utför administrativa eller andra uppgifter för bolaget ifråga kan denne debitera bolaget för marknadsmässig lön vilket medför en lägre beskattning på familjebasis i synnerhet om vederbörandes inkomst ligger under brytpunkten. Man kan vidare tillgodogöra sig diverse lågbeskattade eller skattefria förmåner ur ett bolag i stället för att ta ut lön. Ett bolags rätt till momsavdrag kan också medföra fördelar i vissa sammanhang. Slutligen kan man med diverse uppfinningsrika 'exit-metoder' undvika vinstbeskattning när man avyttrar bolaget ifråga.

Samtidigt bör dock påpekas att man även i inkomstslaget tjänst kan vara berättigad till vissa avdrag för kostnader för inkomsternas förvärvande t.ex., i dessa sammanhang, kostnaden för medlemskap i StyrelseAkademin.

Svenskt Näringsliv menar att HFDs dom är till stor skada för både små och medelstora (entreprenör)företag, särskilt s.k. start-uppföretag men också för stora bolag. Domen har också lett till att man i syfte att kringgå problemet inrättar s.k. ”advisory boards", dvs ett i bolaget särskilt inrättat råd som avger rekommendationer eller förslag till styrelsen om vilka åtgärder som bör företas i bolaget. Genom att åtaga sig uppdrag som medlem i ett advisory board i stället för styrelseuppdrag träffas vederbörande inte av HFDs dom om man fakturerar sina arvoden genom ett eget bolag. Detta eftersom deltagande i advisory boards inte regleras i aktiebolagslagen. Svenskt Näringsliv anser sammanfattningsvis att HFDs dom medför en diskriminerande särbehandling av beskattningen av styrelsearvoden.

I det följande skall dessa synpunkter närmare kommenteras samt, för att utvidga debatten, vidare beaktas även konsekvenserna av innehav av styrelseuppdrag i utländska bolag och/eller användandet av utländska egenägda bolag för fakturering av styrelseuppdragsinkomster.


StyrelseAkademins enkät

Till stöd för sina påståenden om HFDs skadliga effekter för svenskt företagande har Svenskt Näringsliv hänvisat till en enkät som StyrelseAkademin genomfört för att ta reda på i vad mån den aktuella domen kan komma att påverka styrelseledamöters benägenhet att åtaga sig styrelseuppdrag. 967 medlemmar i StyrelseAkademin har besvarat enkäten. Av de svar som inkommit uppger 90 procent, dvs 870, att de avser att skära ned antalet uppdrag pga att de måste ta upp inkomsterna som inkomst av tjänst.

StyreseAkademin har på förfrågan uppgivit att enkäten hade utsänts till 6500 av dess 7000 medlemmar. (500 har förklarat sig inte vilja mottaga utskick från föreningen). Det är alltså bara knappt 14 procent av alla medlemmar i StyrelseAkademin som över huvud taget besvarat enkäten och endast 12 procent som uppger att de kommer att skära ned på antalet uppdrag på grund av att arvodena måste beskattas som inkomst av tjänst. ( I den utsträckning man tar uppdrag i en advisory board i stället för som styrelsemedlem kommer det antal personer som påverkas av domen att bli ännu lägre.)

Övriga ca 88-90 procent av medlemmarna i StyrelseAkademin som inte besvarat enkäten påverkas således inte av HFDs dom. Svarsfrekvensen på den aktuella enkäten är med hänsyn till vad som anförts otillfredsställande liten. Försiktighet måste därför iakttagas vid tolkningen av dess resultat. En ytterligare osäkerhet ligger ju också däri att frågan om de aktuella styrelsemedlemmarnas intentioner kan ha påverkats av att de varit medvetna om att syftet med enkäten varit att förmå lagstiftaren att göra regelverket förmånligare. Eller som ordspråket säger: som man ropar får man svar.

Internationella frågor avseende beskattning av styrelsearvoden

Som ovan nämnts skall vissa internationella skattekonsekvenser också beaktas vad gäller beskattningen av styrelseuppdragsinkomster.

Om man som bosatt här i landet har sådan inkomst från uppdrag i ett utländskt bolag utgör detta givetvis skattepliktig inkomst i Sverige. Om skatt uttas även i det land där det utbetalande bolaget är hemmahörande får denna avräknas mot svensk skatt. Om man i detta land också har bestämmelser om att endast fysisk person kan vara styrelseledamot i landets aktiebolag skall, såvitt kan förstås, HFDs dom tillämpas d.v.s. inkomsten beskattas som inkomst av tjänst. Om förhållandet är det omvända, dvs att det aktuella landets aktiebolagslag inte har bestämmelser om vem som får vara styrelsemedlem torde dock möjlighet föreligga att fakturera genom bolag.

En ytterligare fråga som skall belysas är de konsekvenser som uppstår om man använder sig av ett utländskt bolag för att fakturera sina styrelseuppdragsinkomster, något som kan vara lockande om bolagsskatten är låg i det aktuella landet och om dess reglering av aktiebolag är liberal. I vilken utsträckning sådana utländska faktureringsbolag förekommer kan StyrelseAkademin inte upplysa om. Svaret på frågan om beskattning är dock entydigt. HFDs dom gäller även i detta fall om styrelsemedlemmen är bosatt i Sverige dvs inkomsten skall tas upp till beskattning av denne privat som inkomst av tjänst i sin svenska deklaration. (Generellt gäller att utländska egenägda bolag som fakturerar intäkter av vilket slag det vara må för tjänster utförda av en i Sverige bosatt ägare löper risken att bli beskattade i Sverige pga att bolaget anses ha fast driftställe här i riket. Denna problematik upphör genom HFDs dom eftersom ju inkomsten ifråga, som just påpekats, beskattas direkt hos delägaren i Sverige.)

Om en styrelsemedlem i ett svenskt bolag bor utomlands är arvodet skattepliktigt i Sverige enligt reglerna i SINK.


Slutkommentar

Det får rent allmänt framhållas att det är ironiskt och beklagligt att det i vårt land, där så stora ansträngningar görs för att få människor i arbete, finns sådana som avstår från jobb som får antas vara både stimulerande och välbetalda! Förhoppningsvis kan väl dock några av de drygt 6000 styrelsemedlemmar som kastat StyrelseAkademins enkät i papperskorgen erbjuda sig att ta de jobb som blivit lediga genom de avhopp som HFDs dom uppges föranleda!

StyrelseAkademins och Svenskt Näringslivs beskrivning av våra svenska styrelsemedlemmars oumbärlighet för företagens överlevnad samt risken för de skadliga effekter ”utifrån såväl ett näringslivs- som ett samhällsperspektiv” kan följa av att styrelseinkomst måste tas upp som inkomst av tjänst i stället för inkomst av näringsverksamhet framstår som överdriven. Och de slutsatser som dragits av StyrAkademins enkät är bristfälliga. Propån om en lagändring bör därför snarast uppfattas främst som endast ett bemödande att gynna en elit i samhället.

WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS.

Peter Sundgren
peter.sundgren@gmail.com
070 491 76 70


fredag 30 november 2018

We don't pay tax, only the little people pay tax!


WebJournal on International Taxation in Sweden, WITS. No 6,  nov/2018


På den internationella skattefronten har på senare tid rapporterats flera nyheter. Dels gäller det s.k. ”golden passports”, dels kryphål i det regelverk som OECD och EU genomdrivit angående automatiskt informationslämnande i skatteärenden, dels slutligen de sensationella avslöjandena om s.k. cum ex- och cum-cum-upplägg varigenom - med benäget bistånd av en massa storbanker och satteexperter- statskassorna runt om i världen har dränerats på (käll)skatteintäkter i mångmiljardklassen. Skandinaviska Enskilda Banken finns med bland misstänkta banker.

Golden passports

Med ”golden passports” avses många länders - särskilt diskreta skatteparadisjurisdiktioners - mot skyhög betalning tillhandahållande av medborgarskap och skattehemvist till utlänningar. Dessa tjänster utnyttjas huvudsakligen av ryska oligarker, shejker från mellanöstern och stormrika kineser. Verksamheten generar miljardinkomster för de aktuella länderna. Särskilt allvarligt anser OECD, som är den institution som nyligen framlagt en rapport i frågan, är att bland de länder som är upptagna på dess ’svarta lista’, befinner sig EU-medlemsstaterna Cypern och Malta. För personer som på detta sätt förvärvar medborgarskap i dessa länder är det ju sedan 'fritt fram’ i hela Unionen. Samtidigt ’slarvar’ många banker med att kolla varifrån alla dessa deras kunders pengar kommer ifrån. 



Utbyte av skatteinformation

Vad gäller frågan om de överenskommelser om skatteinformationsrapportering som OECD enligt sin s.k. Common Reporting Standard arbetat fram med ett hundratal stater uppges att den är behäftad med flera kryphål. USA deltar exempelvis inte fullt ut i överenskommelsen vilket medför att skatteskygga individer kan gömma sina tillgångar bakom bolag i Amerika. Ett ytterligare problem enligt EU-parlamentets Green Party, som slagit larm om bristerna i regelverket, är att just personer som köpt ovannämnda ”golden passports/visas” blir osynliga för skattemyndigheterna samt att flera länders nätverk med rapporteringsskyldiga stater inte är heltäckande. I ett scenario beskrivs således hur en person som bor i Italien och köpt medborgarskap i Cypern, som endast har avtal med ett begränsat antal stater, kan gömma sina pengar i stater som inte omfattas av överenskommelsen utan att bli upptäckt.


Skattesvindleri genom cum ex- och cum-cumupplägg

Ett cum ex- eller cum-cumupplägg innebär kortfattat att en bank övertar aktier från den egentliga aktieägaren strax innan utdelning sker och lämnar tillbaka aktierna till denne utan utdelning. Aktieägaren begär sedan återbetalning av skatt enligt förekommande credit of tax-regler i relevanta avtal om - ja, du läser rätt - undanröjande av dubbel beskattning! Aktieägaren får med andra ord en återbetalning av skatt som denne aldrig betalat.
Den specifika affär i vilken SE-bankens filial i Tyskland misstänks ha deltagit har lett till att den tyska statskassan åderlåtits på ca 1000 miljoner kronor varav banken, för sitt deltagande i upplägget, tillgodogjort sig 70 miljoner.
Enligt vissa uppgifter, för att ta ett närliggande exempel, ska den danska statskassan under ett antal år ha dränerats på 18 000 miljoner kronor genom dessa upplägg.


Kommentar

Gemensamt för den skatteflykt eller de skattebrott som orsakas av de ovan redovisade förfarandena är att de kan utnyttjas av endast mycket få personer med avsevärda penning- och andra resurser. De ofta mycket komplicerade juridiska och ekonomiska strukturer som etableras och den fortlöpande administrationen därav kräver tillgång till erfaren (och dyr) expertis. Kanske mest uppseendeväckande är dock att skatteundandragandena ger upphov till sådana helt astronomiska belopp. I cum ex- och cum-cumfallen talas om statskassor som har dränerats på hundratusentals miljoner kronor.

Allt detta bidrar på ett oroväckande sätt till ytterligare klyftor i samhället och ett bristande förtroende för våra samhällsinstitutioner. Trots att Sverige rankas bland de mest jämlika länderna i världen, ökar inkomstklyftorna här i riket snabbare än i något annat OECD-land. (OECD Economic Surveys, Sweden, February 2017, Overview.) Enligt Veckans Affärer (VA) 2016-12-07 var Sveriges 178 miljardärer – 22 fler än året dessförinnan – rikare än någonsin vid 2016 års utgång. Tillsammans ägde de då 2076 miljarder kronor (exklusive – får det antas – eventuellt okända tillgångar i utländska bolag, truster m.m.). Mer än dubbelt så mycket som den svenska statsbudgeten för 2017 som då uppgick till  972 miljarder kronor. För att minska inkomstklyftorna har bl.a. SNS rekommenderat att man i Sverige bör höja skatterna på kapital något som dock tillbakavisats från flera håll bl.a. Svenskt Näringsliv.

På ett specifikt område där vår kapitalbeskattning ger upphov till stora skattetapp som är de aktieägare som flyttar utomlands och därefter skattefritt säljer sina bolag. Och detta trots att vi alltsedan 1984 haft en specifik lagstiftning som skall förhindra sådan skatteflykt! Skattebortfallet uppgår till ca 1000 miljoner kronor om året. Sammanlagt således, för alla de år under vilka detta pågått, ca 35 000 miljoner kronor! När jag häromdagen besökte (nya) Nationalmuseum så slogs jag av tanken hur de ca 1200 miljoner kronor som lagts ned på restaurationen hade kunnat finansieras av några tusen pensionerade aktieägare som stuckit till Portugal!

I syfte att stoppa denna skatteflykt framlade Skatteverket för ungefär ett år sedan ett förslag om införande av en särskild s.k. exitskatt. Förslaget kom emellertid att av aktieägarnas lobbyorganisationer bemötas med en så våldsam kritik - stundtals kännetecknad av en vulgär retorik och innehållande både alternativa och ignorerade sanningar - att Magdalena Andersson inte vågade gå vidare med lagförslaget.

Denna (fortsatta) icke-beskattning av smarta utvandrande aktieägare utgör ett illustrativt exempel på hur skattesystemet anses ”riggat” till förmån för de rika i vårt samhälle. Personer vilka kanske instämmer i det beryktade uttalande som den amerikanska arvtagerskan och miljardärskan Leona Helmsley (The Queen of Mean) gjorde när man granskade hennes deklaration: ”We don't pay tax, only the little people pay tax!”.